VERGİ SİRKÜLERİ
NO: 2003/48
|
KONU
|
4842 Sayılı Kanun ile GVK Madde 94/6-b’de Yapılan Değişikliklere İlişkin Açıklamaları İçeren 81 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği
|
Maliye Bakanlığınca yayımlanan (R.G.: 24/6/2003; 25148) 81 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde, 4842 sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanununun 94/6-b maddesinde yapılan değişikliklere ilişkin açıklamalarda bulunulmuştur. Tebliğde yer verilen konuların bir kısmı daha önce genel yazılar ve iç genelgelerle duyurulmuş ve bunlar tarafımızdan da sirküle edilmiştir (bkz. 2003/37 ve 38 sayılı Vergi Sirkülerleri).
81 Nolu Tebliğde yer verilen en güncel konu, yeni temettü stopajı rejimine göre kendilerine dağıtılacak kar payları üzerinden stopaj yapılmayacak olan hamiline yazılı hisse senedi sahibi tam mükellef kurumlar ile dar mükellef yabancı kurum şubelerinin hukuki statülerinin nasıl belirleneceğine ilişkindir.
Tebliğdeki açıklamalar aşağıda bilgilerinize sunulmaktadır.
1. Kar Payı Dağıtımına Bağlı Tevkifat Uygulaması
Bilindiği gibi 4842 sayılı Kanun ile GVK’nda yapılan değişiklik sonrasında temettü stopajı rejimi 24 Nisan 2003 tarihinden geçerli olmak üzere değişmiştir. Yeni düzenleme hem kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunan tam mükellef kurumlar hem de Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde eden ve bu kar paylarını kurum kazancına dahil ederek beyan edecek olan dar mükellef kurumlar (kısaca dar mükellef yabancı kurum şubeleri) tarafında dağıtılacak kar payları üzerinden stopaj yapılmamasını öngörmektedir.
Yeni düzenlemede kar payları üzerinden yapılacak gelir vergisi tevkifatı bakımından istisna kazanç ve istisna olmayan kazanç ayırımına son verilerek, tevkifatın yapılması karın dağıtım aşamasına bırakılmıştır. Bu çerçevede, kurumlar vergisinden istisna edilen bazı kazançlar üzerinden dağıtıma bağlı olmaksızın yapılan istisna kazanç stopajı kaldırılmıştır.
Ayrıca temettü stopajı oranının halka açık ve halka açık olmayan şirketlere göre farklılaştırılması uygulamasına da son verilmiştir. 24 Nisan 2003 tarihinden itibaren dağıtılan kar paylarında, temettüyü dağıtan kurumun halka açıklık durumuna bakılmaksızın aynı stopaj oranı uygulanacaktır.
Bu esaslara göre temettü stopajı uygulaması aşağıdaki şekilde yapılacaktır.
1.1. Tam Mükellef Kurumlarca Yapılacak Gelir Vergisi Tevkifatı
4842 sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanununun 94/6-b maddesinde yapılan değişiklik çerçevesinde, 24/4/2003 tarihinden itibaren tam mükellef kurumlar tarafından aşağıda belirtilenlere dağıtılan kar paylarından tevkifat yapılacaktır.
- Tam mükellef gerçek kişiler,
- Gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlar,
- Gelir ve kurumlar vergisinden muaf olanlar,
- Dar mükellef gerçek kişiler,
- Dar mükellef kurumlar (Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde eden ve bu kar paylarını kurum kazancına dahil ederek beyan edecek olan dar mükellef kurumlar hariç),
- Gelir ve kurumlar vergisinden muaf olan dar mükellefler.
Tam mükellef kurumlar tarafından aşağıda belirtilenlere dağıtılan kar payları üzerinden ise tevkifat yapılmayacaktır.
- Tam mükellef kurumlar,
- Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde eden dar mükellef kurumlar.
Kenidlerine dağıtılan kar paylarından tevkifat yapılmayan bu kurumlar, kendilerine vergi tevkifatı yapılmadan intikal eden kar paylarını hissedarlarına veya dar mükellef kurum ana merkezine dağıtırken yine yukarıdaki esaslara göre tevkifat yapıp yapmayacaklarını belirleyeceklerdir. Örneğin, tam mükellef bir kurum yine tam mükellef başka bir kurumdan elde ettiği kar payını tam mükellef kurum olan hissedarına dağıtırken, tevkifat yapmayacaktır. Bununla birlikte, diğer bir tam mükellef kurumdan elde edilen temettü geliri gerçek kişi hissedara dağıtılırken, bu kişinin mükellefiyet ve muafiyet durumuna bakılmaksızın tevkifat yapılacaktır. Diğer yandan, gelir vergisi stopajını yapacak kurumun halka açık olması uygulanacak stopaj oranını değiştirmeyecektir.
Tam mükellef kurumlar tarafından hissedarlarına dağıtılmayıp sermayelerine ilave edilen kar payları eskiden olduğu gibi kar dağıtımı sayılmadığından stopaj uygulanmayacaktır.
1.2. Dar Mükellef Kurumlarca Yapılacak Gelir Vergisi Tevkifatı
Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısım GVK’nun 4842 sayılı Kanun ile değişik 75/4 maddesi gereği menkul sermaye iradı olarak tanımlanmıştır.
Buna göre, kanuni ve işmerkezi Türkiye’de bulunmayan dar mükellef kurumlar, anılan maddede yazılı menkul sermaye iradını ana merkezlerine aktarmaları sırasında, aktardıkları bu tutarlar üzerinden GVK Madde 94/6-b-iii hükmüne göre gelir vergisi tevkifatı yapacaklardır. Ana merkeze aktarılmayan kar üzerinden herhangi bir tevkifat yapılmayacaktır.
1.3. Tevkifat Oranı
Kurumlarca dağıtılacak kar paylarından yapılacak gelir vergisi tevkifatına ilişkin olark 4842 sayıl Kanun ile yapılan değişiklik 24/04/2003 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Bu tarihten geçerli olmak üzere yürürlüğe giren, 03/05/2003 tarihli ve 2003/5590 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının eki Karar ile kar dağıtımına ilişkin tevkifat oranı GVK madde 94/6-b’deki bütün alt gruplar için % 10 olarak belirlenmiştir.
Bu durumda, anılan Kanunun 4842 sayılı Kanun ile değişmeden önceki 94/6-b maddesinin (i) ve (ii) alt bentlerinde yazılı kar paylarının 24/04/2003 tarihinden önce nakden veya hesaben dağıtılmış olması halinde, dağıtılan kar payları üzerinden, 99/13230 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı çerçevesinde, halka açık anonim şirketlerce % 5, diğer şirketlerce % 15 oranında gelir vergisi tevkifatı ve bu verginin de % 10’u oranında fon payı kesintisinin yapılmış olması gerekmektedir. Kar dağıtımının GVK’nun 4842 sayılı Kanun ile değişik 94/6-b maddesinin (i) ve (ii) betlerinde sayılanlara 24/04/2003 ve sonraki bir tarihte yapılması halinde ise dağıtılan kar payları üzerinden % 10 oranında gelir vergisi ve fon payı tevkifatının yapılması gerekmektedir (1/1/2004 tarihinden itibaren dağıtılacak kar payları üzerinden fon payı kesintisi yapılmayacaktır).
Dar mükellef kurumların, beyanı Mart 2003 ve daha önceki dönemlere ait muhtasar beyanname ile yapılması gereken GVK Madde 75/4’de yazılı menkul sermaye iradı üzerinden, anılan Kanunun 4842 sayılı Kanunla değişmeden önceki hükümleri çerçevesinde, dağıtıma bağlı olmaksızın % 15 oranında gelir vergisi tevkifatı ve bu verginin % 10’u oranında fon payı kesintisinin yapılmış olması gerekir. Ancak, Nisan 2003 ve daha sonraki dönemlere ait muhtasar beyanname ile beyan edilmesi gereken söz konusu menkul sermaye iratları hakkında Gelir Vergisi Kanununun 4842 sayılı Kanunla değişik hükümleri uyarınca işlem yapılacaktır.
2. GVK Geçici Madde 62 Uygulaması
4842 sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanununa eklenen Geçici 62 nci madde hükmüne göre kurumlarca aşağıda sayılan kazançların dağıtımı halinde gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır.
a) 31/12/1998 veya daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde edilen kazançlar,
b) (a) bendi kapsamı dışında kalan ve 31/12/2002 veya daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde edilen, kurumlar vergisinden istisna edilmiş kazançlar,
c) GVK Geçici 61 inci madde kapsamında tevkifata tabi tutulmuş kazançlar (24/4/2003 tarihinden önceki müracaatlara istinaden düzenlenen teşvik belgeleri kapsamında yatırım indirimi istisnası uygulanan kazançlar).
Buna göre, dağıtılan kar 31/12/2002 veya daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde edilen ve Kurumlar Vergisi Kanunu veya özel Kanunları uyarınca kurumlar vergisinden istisna edilen kazanca ilişkin ise (serbest bölge kazancı, teknoloji geliştirme bölge kazancı, Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin işletilmesinden elde edilen kazanç, Kurumlar Vergisi Kanununun Geçici 24 ve Geçici 28 inci maddelerinde düzenlenen istisna kazançlar gibi) dağıtılan karın bu kazançlara isabet eden kısmı üzerinden dağıtım sırasında gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır. Ancak, 2003 ve müteakip yıllardaki hesap dönemlerinde elde edilen söz konusu istisna kazançların dağıtılması halinde, dağıtılan bu tutarlar üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94/6-b maddesi uyarınca, kar dağıtımına bağlı tevkifatın yapılması gerekecektir.
01/01/1999 – 31/12/2002 tarihleri arasındaki hesap dönemlerine ilişkin normal kazançların dağıtıma tabi tutulması halinde ise dağıtılan bu kar payları üzerinden, yeni rejime göre gelir vergisi ve fon payı tevkifatı yapılacaktır (bu kazançlar 24/4/2003 tarihinden önce dağıtılmışsa 4842 sayılı Kanun ile yapılan değişiklik öncesi rejime göre stopaj uygulanmalıdır).
3. Kar Payı Elde Edenlerin Hukuki Statülerinin Belirlenemediği Durumda Tevkifat Uygulaması
Yeni temettü stopajı rejiminde tam mükellef kurumlar tarafından yine tam mükellef kurumlara ve Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde eden ve bu kar paylarını kurum kazancına dahil ederek beyan edecek olan dar mükellef kurumlara (kısaca yabancı kurum şubelerine) dağıtılan kar payları üzerinden stopaj yapılmayacaktır. Bu nedenle, kar payı dağıtılacak hissedarın hukuki statüsünün belirlenmesi stopaj sorumluluğua bakımından önem arzetmektedir. Nama yazılı olan hisse senedi sahiplerinin hukuki statülerine ilişkin bilgilere Türk Ticaret Kanununa göre tutulması zorunlu olan pay defterinden ulaşmak mümkündür. Ancak hamiline yazılı hisse senedi sahiplerinin, özellikle de bunlardan halka açık olanların hissedarlarının hukuki statülerinin tespiti önemli ölçüde zorluk içermektedir. Stopaj yapma sorumluluğu kar payı dağıtan kuruma ait olduğundan, Maliye Bakanlığı bu sorumluluktan kurtulmak amacıyla kar payı elde edenlerin hukuki statülerinin tam olarak belirlenemediği durumda ne tür işlem yapılacağı konusunda belirlemede bulunmuştur.
Buna göre, kar payı dağıtacak şirketin ihraç ettiği nama yazılı hisse senetlerinin tam mükellef kurumların ve Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde eden dar mükellef kurumların elinde bulunduğunun pay defterinden herhangi bir tereddüte yer vermeyecek şekilde tespiti mümkün oluyorsa, bu kişilere dağıtılacak kar payları üzerinden stopaj yapılmayacaktır.
Borsada işlem gören hisse senetleri sahiplerinin hukuki statülerinin belirlenmesi için gerekli bilgiler aracı kurumlar tarafından Takasbank’a bildirilecektir.
Halka açık şirketlerce ihraç edilen ve Borsada işlem gören nama veya hamiline yazılı hisse senetlerine ilişkin kar payı dağıtımlarında, söz konusu hisse senetlerinin maliklerinin tam mükellef kurumlar ile Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde eden dar mükellef kurumlar olduğunun belirlenmesi halinde bunlara yapılacak kar payı ödemeleri üzerinden de tevkifat yapılmayacaktır. Söz konusu tevkifatın yapılmamasını teminen, aracı kurumlar müşterilerinin hukuki statüsü ve mükellefiyet bilgilerini (unvanı, vergi kimlik numarası, tam/dar mükellef olduğu, bağlı bulunduğu vergi dairesi, dar mükellef ise mukimi olduğu ülke ve kar payını Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla elde ettiği ile adres bilgilerini) Takasbank’a (İstanbul Menkul Kıymetler Borsası Takas ve Saklama Bankası A.Ş) bildireceklerdir.
Takasbank’ın aracı kılınmadığı kar payı ödemelerinde kar payı elde edenin hukuki statüsüne ilişkin bilgiler aracı kurumlar tarafından kar payı dağıtacak şirkete bildirilecektir.
Kar payı ödemelerinde tevkifat yapma yükümlülüğü, şirket yetkili organlarının kar payı ödemelerinin yapılmasını öngördüğü tarih itibarıyla başladığından, nakden bir ödeme yapılmamış olsa dahi kar payının ödenmeye başlanması gereken tarihte hesaben ödemenin gerçekleştiği kabul edilecektir. Bu nedenle, Takasbank söz konusu bilgileri her kar payı dağıtım işlemi için, kar payını elde eden kurumlar açısından yapılan ayrıma göre, kar payı dağıtacak şirkete aktaracaktır. Kar payının Takasbank aracı kılınmaksızın, doğrudan aracı kurumlar tarafından müşterileri adına tahsil edilmesi halinde, her bir müşterinin hukuki statüsü ve mükellefiyet bilgileri aracı kurumlar tarafından kar dağıtacak şirkete bildirilecektir. Aracı kurumlar müşterilerine ilişkin olarak Takasbank’a veya kar dağıtacak şirkete verdikleri bilgilerin doğruluğundan sorumlu olacaklardır.
Kar paylarının hisse senedi maliklerince doğrudan talep edilmesi durumunda, hak sahibinin tevkifat yapılmayacak kurumlardan olduğu hususu kar dağıtımı yapacak şirket tarafından belirlenecektir. Müşterilerin veya ortakların hukuki statüleri ve mükellefiyet bilgileri hakkında herhangi bir tereddüt bulunması halinde, aracı kurumlar veya kar payı dağıtacak şirketler, bunlardan durumlarını Ticaret Sicil Gazetesi, vergi levhası veya bağlı oldukları vergi dairesinden alacakları bir yazı ile tevsik etmelerini de isteyebilecektir.
Kendilerine yapılacak kar payı ödemeleri stopaj tabi olmayan kurumlar, hukuki statünün belirsizliği veya sorumluluktan kurtulma nedeniyle yapılan stopajı nakden ve mahsuben iade alabileceklerdir.
Hisse senetlerinin maliklerinin hukuki statülerinin ve mükellefiyet bilgilerinin kar payı dağıtacak şirkete yukarıda belirtildiği şekilde bildirilmemesi veya hisse senedi sahiplerince tevsik edilmemesi halinde, dağıtımı yapacak şirketin vergi sorumluluğundan kurtulabilmesi için söz konusu hisse senetlerine isabet eden kar payı ödemelerinin tamamı üzerinden, Gelir Vergisi Kanununun 94/6-b maddesine göre gelir vergisi tevkifatı yapması gerekir. Bu durumda, kendilerine ödenen kar payları üzerinden tevkifat yapılan tam mükellef kurumlar ile Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde eden dar mükellef kurumlar, söz konusu tevkifatı aşağıda belirtilen esaslar dahilinde kendilerinin doğmuş ve doğacak tüm vergi borçlarına mahsup edebilecekleri gibi geçici vergi ve kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanacak vergiye de mahsup edebileceklerdir. Söz konusu stopajın nakden iadesi de mümkün olacaktır.
Elde ettikleri kar payları üzerinden tevkifat yapılan kurumların, bu kar paylarını aynı takvim yılı içerisinde tekrar ortaklarına dağıtmaları halinde, dağıtacakları kar payları üzerinden, Gelir Vergisi Kanununun 94/6-b maddesi uyarınca gelir vergisi kesintisi yapılarak, dağıtımın yapıldığı aya ilişkin muhtasar beyanname ile beyan edilecek ve bu beyanname üzerinden hesaplanan vergiden kar dağıtımına bağlı önceki aşamada tevkif edilen vergi mahsup edilecektir.
Diğer taraftan, sözü edilen hisse senetlerinden elde edilen kar paylarının aynı takvim yılı içinde dağıtılmaması veya mükellef tarafından talep edilmesi halinde tevkif suretiyle ödenen vergiler, kurumun diğer vergi borçlarına mahsup edilecektir.
Söz konusu mahsup işlemlerinin yapılabilmesi için hisse senedinin maliki olan kurumlar, kar dağıtımı yapan şirketlere ve/veya Takasbank’a veya aracı kuruma müracaat ederek, bunlardan hisse senedinin nevi, adedi, tutarı ve dağıtılan kar payı üzerinden tevkif edilen verginin miktarı ile söz konusu tevkifatın vergi dairesine ödendiğine ilişkin makbuzun tarih ve numarasını içeren bir yazı alacaklar ve bu yazıyı mahsup talep dilekçesi ile birlikte bağlı bulundukları vergi dairesine ibraz edeceklerdir. Bu yazıyı ibraz eden kurumların, vergi borçlarına mahsuben iade talepleri, banka teminat mektubu aranmaksızın ve vergi türü ve miktar sınırlaması olmaksızın yerine getirilecektir.
Kar payı üzerinden tevkif edilen söz konusu vergilerin nakden iadesinin talep edilmesi halinde ise yukarıda belirtilen belgenin aranılmasının yanı sıra, 169 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile konuya ilişkin diğer genel tebliğlerde yer alan esaslara göre işlem yapılacaktır.
Yukarıda belirtildiği şekilde vergi yükünden arındırılan bu kar paylarının, elde eden kurum tarafından daha sonra dağıtıma tabi tutulması halinde, bu kar payları üzerinden dağıtım aşamasında Gelir Vergisi Kanununun 94/6-b maddesi uyarınca gelir vergisi ve fon payı kesintisinin yapılması gerekecektir.
Diğer taraftan, 01/01/2003 - 24/04/2003 tarihleri arasında elde edilen ve elde eden kurumlar açısından iştirak kazancı niteliğinde bulunan kar payları üzerinden tevkif edilen vergilerin nakden veya mahsuben iadesi hakkında da yukarıda yer alan açıklamalara göre işlem yapılacaktır.
4. İstisna Kazançların Tevkifat Karşısındaki Durumu
4842 sayılı Kanun ile getirilen yeni vergileme rejimi uyarınca, istisna kazançlar üzerinden prensip olarak tevkifat yapılmayacak, ancak bu kazançların kar dağıtımına konu edilmesi halinde bu kar paylarına GVK’nun anılan Kanun ile değişik 94/6-b maddesi uygulanacaktır.
Bu çerçevede, KVK’nun Geçici 24 ve Geçici 28 inci maddelerinde düzenlenen ve tevkifat açısından GVK’na atıf yapılan istisna kazançlar üzerinden tevkifat yapılmayacaktır. Buna göre, Nisan 2003 ve müteakip aylarda verilen kurumlar vergisi beyannameleri üzerinde gösterilmesi gereken söz konusu istisna kazançlar üzerinden tevkifat yapılmaması gerekir.
Diğer yandan, 4842 sayılı Kanunla GVK’na eklenen Geçici 61 inci madde, 24/4/2003 tarihinden önceki müracaatlara istinaden düzenlenen teşvik belgeleri kapsamında yatırım indirimi istisnası uygulanan kazançlar üzerinden istisna kazanç stopajı uygulanacağını hükme bağlamıştır. GVK’nun 119 uncu maddesinin 01/01/2004 tarihi itibariyle yürürlükten kalkacak olan ikinci cümlesine göre, dağıtıma tabi tutulmayan istisna kazançlar üzerinden yapılan stopajın üç eşit taksitte ödenmesi mümkündür. Bu çerçevede, 2002 yılı kurum kazançları üzerinden 2003 yılında yatırım indirimi istisnasından yararlanan kazançların dağıtıma tabi tutulmamış olması şartıyla bu tevkifat, biri kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayı izleyen ayın 20 nci gününe kadar verilecek muhtasar beyanname ile diğer ikisi kurumlar vergisinin ikinci ve üçüncü taksitlerinin ödeme süreleri içinde üç eşit taksitte ödenebilecektir.
Yukarıda yer verilen konularla ilgili ek bilgiye ihtiyaç duyduğunuzda lütfen tarafımızla irtibata geçiniz.
Saygılarımızla,
DRT Denetim Revizyon Tasdik
Yeminli Mali Müşavirlik A.Ş.