1. Özel Maliyet Bedeli Niteliğindeki Harcamaların Yatırım İndirimi Karşısındaki Durumu
Vergi Usul Kanununun 272 nci maddesine göre, kira ile tutulan gayrimenkuller üzerine kiracı tarafından yapılan ve normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak amacıyla yapılan giderler özel maliyet olarak isimlendirilmektedir. Bu giderler aktifleştirilerek aynı Kanunun 327 nci maddesine göre kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa (amorti) edilmektedir.
Ekonomik ömrü 5 yıldan daha kısa olan özel maliyet bedelleri 31.7.2004 tarihinden geçerli olmak üzere yatırım indirimi istisnasından yararlanamayacaktır. Dolayısıyla, bu tarih öncesinde özel maliyet bedeli niteliğindeki harcamanın tamamlanıp aktife alınmış olması halinde ekonomik ömrün 5 yıldan kısa olduğu durumda da yatırım indiriminden yararlanmak mümkün olacaktır. Ancak bu tarih öncesinde yatırım harcaması başlayan ancak 31.7.2004 itibariyle tamamlanmadığı için bu tarihten sonra aktifleştirilen özel maliyet bedelleri, ancak söz konusu 5 yıl ve daha fazla ekonomik ömür şartı sağlanıyorsa yatırım indiriminden yararlanabilecektir.
Özel maliyet bedeline ilişkin ekonomik ömrün hesabında süre, yatırımın tamamlanıp aktife alınması ve kullanılmaya hazır hale getirilmesinden itibaren başlatılacaktır. İşletmenin tamamladığı ve özel maliyet bedeli olarak aktifleştirdiği yatırıma ilişkin harcamalar için yatırımın tamamlanmasından sonraki kullanım süresinin 5 yıldan fazla olması şartıyla, yatırım indirimi istisnası uygulanabilecektir.
Diğer bir anlatımla, yatırım dönemi olarak adlandırılan ve iktisadi kıymetin meydana getirilmesi için geçen süre, iktisadi kıymetin ekonomik ömrüne dahil edilmeyecektir. Bu nedenle, ekonomik ömrün 5 yıl ve daha fazla olması kaydıyla, yatırım indirimi istisnasından yararlanmaya harcamaların yapıldığı yıldan itibaren başlanacak olmakla birlikte; özel maliyet bedeline ilişkin ekonomik ömür, yatırımın tamamlanıp aktife alınması ve kullanılmaya hazır hale getirilmesinden itibaren hesaplanacaktır.
Özel maliyet bedelinin kiralanan bir gayrimenkul üzerine yapılan harcamadan oluşması halinde, yatırım tamamlandıktan sonraki kullanıma ilişkin sürenin 5 yıl ve daha fazla olması şartıyla yatırım indirimi istisnasından yararlanılabilecektir.
Yatırımın tamamlanıp özel maliyet bedelinin aktife alınması ve kullanıma hazır hale gelmesinden sonraki kullanıma ilişkin sürenin 5 yıldan az olması durumunda, daha önce indirim konusu yapılan istisna tutarı nedeniyle haksız yere kazançtan indirim söz konusu olduğundan, indirimden yararlananlar hakkında genel hükümlere göre cezalı tarhiyat yapılacaktır.
Örnek 1: 49 yıllığına kiralanan bir kamu arazisi üzerine 5 yılda inşa edilen bir otel binasına ilişkin harcamalar, yatırımın tamamlandığı tarihten sonraki kullanıma ilişkin kira süresi 5 yıldan uzun olduğundan, yatırım indirimi istisnasına konu edilebilecektir.
Örnek 2: 10 yıllığına kiralanan bir arsa üzerine mal ve hizmet üretim yeri olarak kullanılmak üzere inşa edilen bir bina, 6 yılda tamamlanmıştır. Bu binanın kullanım süresi (ekonomik ömrü), kira sözleşmesine göre 10 yıldan arta kalan 4 yıldır. Bu durumda, özel maliyet bedelinin ekonomik ömrünün 5 yıldan az olması nedeniyle, söz konusu harcamaların yatırım indirimi istisnasından yararlandırılması mümkün değildir. Dolayısıyla, mükellef hakkında, söz konusu bina için yapılan ve önceki dönemlerde yatırım indirimi istisnasına konu edilen özel maliyet bedeli niteliğindeki harcama toplamı nedeniyle, haksız yere kazançtan indirime neden olduğundan dolayı, genel hükümlere göre cezalı tarhiyat yapılacaktır.
Özel maliyet bedeli niteliğindeki harcamaların bina inşasına ilişkin olması halinde, söz konusu harcamalarla ilgili yatırım indirimi istisnasından yararlanılabilmesi için anılan binanın mal ve hizmet üretim yeri olarak kullanılmak üzere inşa edilmesi gerekmektedir.
2. Binalara İlişkin Harcamalarda Yatırım İndirimi İstisnası Uygulaması
Bina harcamalarının yatırım indirimi istisnasına konu edilebilmesi için mal ve hizmet üretim yeri olarak kullanılmak üzere inşa edilmiş olması gerekmektedir. Mal ve hizmet üretim yeri olup olmadığının tespiti aşağıdaki esaslara göre yapılacaktır.
2.1. Mal Üretim Yeri
Mal üretim yeri, 6948 sayılı Sanayi Sicil Kanunundan hareketle bir maddenin vasıf, şekil, hassa ve terkibini, makine, cihaz, tezgah, alet veya diğer vasıta ve kuvvetlerin yardımı ile veya sadece el emeği ile kısmen veya tamamen değiştirmek veya bu maddeleri işlemek suretiyle devamlı ve seri halinde imal veya istihsal edilen yerler ile maddelerin çıkarılıp işlendiği yerler olarak tanımlanabilir.
Mal üretim yeri olarak kullanılmak üzere inşa edilen binalara yönelik harcamalar yatırım indirimi istisnasına konu edilebilecektir.
Ayrıca, üretim faaliyetine katkıda bulunan unsurlar arasında sayılan idari bölümler, depo, yemekhane, laboratuar ve benzerleri, inşa edilen fabrika binası ve müştemilatında yer alması halinde, mal üretim yeri olarak değerlendirilecektir.
2.2. Hizmet Üretim Yeri
Hizmet, mal üretimi faaliyeti dışında kalan işlemler olarak tanımlanabilir. Bu işlemler; bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebilir. Bu işlemlerin gerçekleştirildiği yerler hizmet üretim yerleridir.
Hizmet üretimini gerçekleştirmek üzere inşa edilen ve hizmet üretimi için gerekli olan binalar yatırım indirimi istisnasına konu edilebilecektir.
Örneğin eğitim, sağlık, kültür, spor, turizm, haberleşme, reklamcılık, fuarcılık, mal alım-satımı, depolama v.b. faaliyetlerin yapıldığı yerler yatırım indirimi uygulaması açısından hizmet üretim yerleridir.
2.3. Yatırım İndirimi İstisnası Kapsamı Dışındaki Binalar
Aşağıdaki bina harcamaları yatırım indiriminden yararlanamayacaktır:
- Mal ve hizmet üretim yeri olarak kullanılsalar dahi satın alma suretiyle iktisap edilen binalar için yapılan harcamalar,
- Mal ve hizmet üretim yeri olarak kullanılmayan binaların inşası için yapılan harcamalar,
- Mal ve hizmet üretim yeri olarak kullanılmakta olan veya başka amaçla inşa edilmiş olmasına karşılık mal veya hizmet üretim yerine dönüştürülen binalar için yapılan tadilat, tamirat harcamaları,
- Özel maliyet bedeli niteliğindeki harcamalardan diğer koşullara uymakla birlikte, kiralanmış mevcut bir bina için Vergi Usul Kanununun 272 nci maddesi kapsamında yapılan harcamalar,
- Fabrika binası ve müştemilatının bulunduğu alan dışında ayrı bir yerde inşa edilen lojman ve idari binalarla, üretime katkısı bulunmayan spor salonu ve sosyal alanlara ilişkin harcamalar.
3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununun 28 inci maddesine göre, yatırımların tamamının veya bir bölümünün finansal kiralama yoluyla gerçekleştirilmesi halinde kiralayan (kiraya veren finansal kiralama şirketi), finansal kiralamaya konu olan iktisadî kıymetlerle ilgili olarak bunların satın alınması halinde uygulanan teşviklerden yararlanmaktadır. Bu çerçevede, finansal kiralama şirketlerce kiralanan iktisadi kıymetlere ilişkin yatırım indiriminden kiracı değil finansal kiralama şirketi yararlanmaktadır.
Anılan madde kapsamına girmeyenler (finansal kiralama şirketi olmayanlar) tarafından yapılan ve Vergi Usul Kanununun mükerrer 290 ıncı maddesi kapsamında finansal kiralama sayılan işlemlerde de kiraya veren (kiralayan), kiraladığı iktisadi kıymetin Gelir Vergisi Kanununun 19 uncu maddesindeki şartları taşıması kaydıyla yatırım indirimi istisnasından yararlanabilecektir.
Yukarıda yer verilen konuyla ilgili ek bilgiye ihtiyaç duyduğunuzda lütfen tarafımızla irtibata geçiniz.
Yeminli Mali Müşavirlik A.Ş.